Капитальные вложения. Капиталовложения - это затраты на создание новых, а также на реконструкцию действующих основных фондов производственного и непроизводственного назначения.
К капитальным вложениям относятся: затраты на строительство и оборудование новых предприятий, зданий и сооружений и затраты на реконструкцию, расширение и техническое перевооружение действующих предприятий.
Структура капитальных вложений. Под структурой капитальных вложений подразумевается распределение объема капиталовложений по элементам затрат, отраслям народного хозяйства, по их назначению. Отраслевая структура капитальных вложений выглядит так:
? промышленность;
? строительная индустрия;
? сельское хозяйство;
? транспорт и связь;
? жилищное строительство;
? строительство учреждений науки, культуры, просвещения и здравоохранения;
? строительство торговых и коммунальных предприятий, и т.д. Структура капитальных вложений по элементам затрат (экономическая структура):
? строительно-монтажные работы;
? оборудование, инструмент и инвентарь;
? прочие капитальные работы и затраты. Проект. Проект - это разработанное предложение по строительству предприятия, здания или сооружения, оформленное в виде комплексного документа, состоящего из:
? системы чертежей, дающих графическое изображение будущего предприятия, здания или сооружения и его отдельных частей;
? технико-экономических расчетов, обосновывающих техническую возможность и экономическую целесообразность строительства, а также подтверждают, что технические решения, принятые в чертежах, являются наиболее рациональными и экономичными.
Неотъемлемой частью проекта является смета.
Проект строительства гражданского сооружения состоит из двух частей: строительной и экономической; промышленного предприятия - из трех основных частей: технологической, строительной и экономической.
Технологическая часть проекта определяет технический уровень проектируемого предприятия. Она содержит решения по организации производства, технологическому процессу, механизации и автоматизации труда на предприятии, выбору оборудования. От технического уровня проектируемого предприятия зависят в основном эффективность капиталовложений, качество и себестоимость продукции предприятия, рентабельность его работы, а также стоимость строительства и продолжительность его осуществления.
Строительная часть проекта определяет объемно-планировочные и конструктивные решения проектируемых зданий и сооружений. В них устанавливаются основные размеры здания или сооружения в целом, количество этажей, размещение и размеры отдельных частей зданий и сооружений, пролеты и расстояния между колоннами и другие объемно-планировочные решения; конструктивные решения предусматривают выбор материала и типа конструкций, размеры отдельных частей зданий и сооружений, степень применения сборных конструкций и т.д.
В составе строительной части проекта особенное место занимают материалы по организации строительства. В них устанавливаются объемы строительно-монтажных работ по каждому объекту, последовательность и сроки строительства, методы выполнения работ, а также выявляются потребности строительства в основных строительных материалах и деталях, строительных машинах, транспортных средствах и рабочих кадрах.
Счет 08 "Капитальные вложения" предназначен для обобщения информации о капитальных вложениях застройщика в основные средства, а также затратах по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, пчел, ездовых и сторожевых собак, подопытных животных, которые относятся к оборотным средствам предприятия независимо от стоимости).
На дебете счета 08 предприятия (организации) застройщики (заказчики) отражают фактические затраты по капитальным вложениям, выполняемым хозяйственным и подрядным способами, включаемые по установленному порядку в первоначальную стоимость объектов основных средств, а также затраты, связанные со строительством и приобретением основных средств, но по установленному порядку не включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств.
Стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, а также приобретенных за плату у других предприятий и лиц, списывают в течение года со счета 08 "Капитальные вложения" в дебет счета 01 "Основные средства". Затраты, связанные со строительством и приобретением основных средств, но по установленному порядку не включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, списывают в течение года со счета 08 "Капитальные вложения" в дебет счета 81 "Использование прибыли", 88 "Фонды специального назначения" или 96 "Целевые финансирование и поступления".
На конец отчетного периода остаток по счету 08 показывает затраты по незаконченным капитальным вложениям.
Подрядные организации на этом счете учитывают затраты по строительным и монтажным работам, выполняемым для собственных нужд. По мере сдачи работ (объектов) их фактическую стоимость относят на дебет субсчета 46-5, а по кредиту показывают сметную стоимость завершенного строительства, которую относят на дебет счета 01 "Основные средства".
При хозяйственном способе строительства предприятия оказывают своему капитальному строительству (включая строительство индивидуальных жилых домов с надворными постройками) разного рода услуги и отпускают материальные ценности собственного производства в порядке реализации.
Независимо от способа выполнения работ и порядка финансирования капитальных вложений учет ведут по их видам как в целом по строительству, так и по отдельным объектам (зданию, сооружению и другим объектам) нарастающим итогом с начала года и строительства до ввода объектов в эксплуатацию или полного производства соответствующих работ и затрат.
При открытии в начале года аналитических счетов по объектам переходящего строительства, выполняемого хозяйственным способом, в их дебет записывают сумму фактически произведенных затрат прошлых лет общим итогом и с разбивкой по статьям.
Аналитический учет затрат по приобретению основных средств, не требующих монтажа, на счете 08 ведут по видам и группам основных средств (тракторы, автомобили, оборудование, станки и т.д.), а внутри их - по маркам машин (оборудования).
К счету 08 "Капитальные вложения" предусмотрены субсчета:
08-1 "Строительство и приобретение основных средств",
08-2 "Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств",
08-3 "Перевод молодняка животных в основное стадо",
08-4 "Приобретение взрослых животных",
08-5 "Доставка животных, полученных безвозмездно",
08-6 "Накладные расходы",
08-7 "Прочие капитальные вложения".
На субсчете 08-1 "Строительство и приобретение основных средств" учитывают затраты по возведению зданий и сооружений, приобретению оборудования, инструментов, инвентаря и других предметов, предусмотренных проектно-сметной документацией на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).
Учет затрат на производство строительно-монтажных работ, осуществляемых хозяйственным способом, застройщики ведут по статьям: материалы; основная оплата труда; затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов; прочие затраты; накладные расходы; потери от брака.
По статье "Материалы" отражают стоимость (франко-приобъектный склад) фактически израсходованных на строительные и монтажные работы материалов, включая строительные конструкции и детали (кроме материалов, электроэнергии и других, используемых для эксплуатации строительных машин и механизмов, а также затрат, включаемых в состав накладных расходов).
Стоимость франко-приобъектный склад слагается из стоимости материалов по ценам приобретения, заготовительно-складских расходов (включая погрузочно-разгрузочные работы) и затрат по их доставке до приобъектного склада. Расходы по доставке материалов от приобъектного склада до места их использования в стоимость материалов не включают, а относят на стоимость строительно-монтажных работ по соответствующим статьям затрат.
По статье "Основная оплата труда" учитывают основную оплату труда и другие выплаты работникам, в том числе несписочного состава, занятым непосредственно на строительно-монтажных работах (кроме работающих на строительных машинах и механизмах и их обслуживающих). В эту статью включают также оплату труда работников, занятых на доставке материалов от приобъектного склада до места использования, если доставка производилась вручную.
На эту статью не относят: суммы основной оплаты труда, начисленной за возведение временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств, за текущий ремонт основных средств, благоустройство стройплощадки, за работы, связанные со сдачей объектов строительства, и за все другие работы, затраты на которые входят в состав накладных расходов.
По статье "Затраты по эксплуатации строительных материалов и механизмов" учитывают затраты: на основную оплату труда рабочих, занятых управлением строительными машинами и механизмами и их обслуживанием; на электроэнергию, горючие и смазочные и вспомогательные материалы; амортизационные отчисления; арендную плату за арендованные машины и механизмы; отчисления (расходы) на ремонт; расходы по перебазированию машин и механизмов, содержанию и ремонту рельсовых и безрельсовых путей; по перевозке материалов и конструкций в пределах стройки (включая оплату труда по погрузке и разгрузке) и по вывозке и ввозу грунта; прочие затраты по эксплуатации машин и механизмов.
Расходы по погрузке, разгрузке, транспортировке машин и механизмов, их монтажу, демонтажу и пробному пуску учитывают отдельно на субсчете 08-7 и ежемесячно относят в соответствующей доле на объекты строительства, исходя из сроков работы машин на них.
Учет расходов по эксплуатации отдельных строительных машин ведут только по крупным машинам. По остальным машинам и механизмам затраты учитывают по их видам или группам.
Ежемесячно фактические расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов на основании данных первичных документов списывают комплексной статьей прямым путем на соответствующие объекты строительства; по тем машинам и механизмам, по которым учет затрат ведется по их видам или группам - путем распределения пропорционально сметной стоимости отработанных машиносмен на соответствующих объектах.
По статье "Прочие расходы" учитывают стоимость услуг собственного и привлеченного транспорта и тракторов по перемещению грунта, перевозке материалов от приобъектного склада до места их укладки и др. По статье "Накладные расходы" отражают общие для строительства расходы (включая дополнительную оплату труда и отчисления на социальное страхование строительных рабочих) в доле, приходящейся на данный объект. Учет накладных расходов по строительно-монтажным работам застройщики ведут на отдельном субсчете 08-6 "Накладные расходы".
Стоимость изготовленных на площадке отдельных деталей и частей, использованных для укомплектования оборудования, а также стоимость элементов, связанных с оснащением, заполнением и укомплектованием оборудования, являющихся его составной частью, присоединяют к стоимости оборудования, переданного в монтаж.
Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, инструменты и инвентарь, предусмотренные в сметах на строительство и предназначенные в качестве первого комплекта для вводимых в действие объектов, по стоимости приобретения зачисляют в состав малоценных и быстроизнашивающихся предметов с уменьшением стоимости объектов.
Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, предназначенного для вводимых объектов в качестве первых комплектов, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, включают в объем капитальных вложений и учитывают на счете 08 по принятым банком к оплате счетам поставщиков после поступления данного оборудования, инструмента и инвентаря на место назначения, оприходования получателем и сдачи в установленном порядке на сохранность материально ответственным лицам.
К стоимости приобретенных основных средств, инструментов и инвентаря присоединяют транспортные и другие расходы, связанные с их доставкой (расходы по установке оборудования, требующего монтажа, отражают как затраты по монтажу).
Затраты на приобретение машин, оборудования и других объектов основных средств, не требующих монтажа, учитывают раздельно: покупная стоимость (отпускная стоимость поставщика), транспортные расходы, прочие расходы, связанные с приобретением основных средств. Основные средства отражаются в учете по стоимости приобретения, при этом уплаченные суммы налога на добавленную стоимость списываются равными долями в течение двух лет с момента ввода в эксплуатацию основных средств. Исключение составляют колхозы, совхозы, межхозяйственные и другие сельскохозяйственные предприятия и организации, которые налог на добавленную стоимость относят сразу на расчеты с бюджетом.
Инвентарная стоимость машин и оборудования слагается из покупной стоимости по счетам поставщиков (не включая стоимость поступивших в комплекте с ними запасных частей, запасных шин и инструментов, которые приходуют на счете 10 или 12 по соответствующим ценам), транспортных и других расходов, связанных с их приобретением.
Ввод в действие оборудования, специального инструмента и инвентаря и списание их инвентарной стоимости со счета 08 производится:
всех видов оборудования (требующего и не требующего монтажа), предназначенного и установленного на вновь строящихся объектах, а также на объектах, на которых осуществляют реконструкцию, расширение и техническое перевооружение, - одновременно с вводом в действие таких объектов на основании акта приемочной комиссии, утвержденного в установленном порядке;
оборудования, требующего монтажа, установленного на действующем предприятии взамен устаревшего и изношенного, когда это оборудование не было включено в сметы на техническое перевооружение, реконструкцию и другие виды смет, - после ввода этого оборудования в эксплуатацию на основании составленного в установленном порядке акта о приемке;
машин и оборудования, не требующих монтажа, производственного инструмента и хозяйственного инвентаря, оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, приобретаемых для действующего предприятия, когда это оборудование не было включено в сметы на новое строительство (реконструкцию, техническое перевооружение), а также машин и оборудования, не входящих в сметы на строительство, - по мере поступления на предприятие (в организацию) на основании акта о приеме-передаче основных средств.
Научно-исследовательские организации (учреждения) на счете 08 учитывают также затраты по приобретению специального оборудования для выполнения хоздоговорных научно-исследовательских работ. Указанное оборудование приходуют на субсчете 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали" по фактической стоимости приобретения.
При приобретении зданий и сооружений за счет средств на капитальные вложения указанные расходы выделяют в отдельную группу и учитывают на субсчете 08-2.
Аналитический учет затрат по закладке и выращиванию многолетних насаждений ведут по статьям, установленным для растениеводства, по видам и времени посадок, их местонахождению или присвоенными номерам (например, "Сад яблоневый N 3 закладки 1992 года", "Полезащитная полоса закладки 1992 года в бригаде N 5" и т.д.). Стоимость молодых насаждений в сумме фактических затрат по их закладке на основании соответствующих актов принимают на учет и зачисляют в состав основных средств по дебету счета 01 (аналитический счет по учету молодых насаждений).
Затраты по уходу и выращиванию молодых насаждений в течение года учитывают на счете 08 и в конце года присоединяют к стоимости соответствующих молодых насаждений, учитываемых на счете 01 как неэксплуатируемые молодые насаждения.
Полученную с молодых многолетних насаждений продукцию приходуют в оценке возможной реализации или использования и соответствующую сумму относят на уменьшение затрат по выращиванию насаждений. Расходы по уборке и транспортированию указанного урожая учитывают на счете 08.
Учет затрат на проведение культуртехнических работ на землях, не требующих осушения, ведут по статьям, установленным для растениеводства.
Затраты на проектно-изыскательские работы, выполненные как собственными силами, так и с привлечением специализированных проектно-изыскательских организаций, включая и авторский надзор проектных организаций, относят на конкретные объекты строительства в сумме, оплачиваемой соответствующими организациями за указанные работы, или в размере фактических расходов, произведенных своими подразделениями. В тех случаях, когда эти затраты относятся к нескольким объектам строительства (реконструкции), их распределяют пропорционально сметной стоимости вводимых в действие объектов.
Прочие затраты по строительству (реконструкции), предусмотренные сметами, учитывают отдельными позициями по субсчету 08-1 и отражают, как правило, по видам затрат. Указанные затраты включают в инвентарную стоимость объектов по прямому назначению. В случае если они относятся к нескольким объектам, их распределяют пропорционально сметной стоимости возводимых или реконструируемых объектов. Соответствующую долю этих затрат присоединяют к учтенным прямым затратам лишь по тем объектам, по которым строительство или реконструкция завершены. Прочие затраты по объектам, вводимым в эксплуатацию по частям, включают в их инвентарную стоимость по нормативам, исходя из соотношения ассигнований на эти цели по смете на строительство и общей сметной стоимости возводимых объектов. В этом случае после окончания строительства и определения фактических сумм прочих капитальных затрат делают перерасчет инвентарной стоимости введенных в действие объектов.
На субсчете 08-2 "Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств" учитывают затраты, связанные со строительством и приобретением основных средств, но по установленному порядку не включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, а также прочие списания, в частности:
а) предусмотренные в сводных сметах на строительство и сводных сметно-финансовых расчетах строящегося предприятия затраты на:
подготовку эксплуатационных кадров для работы на вновь вводимом предприятии;
консервацию незавершенных объектов за счет ассигнований на капитальное строительство;
затраты перспективного характера, не относящиеся к конкретным стройкам (изыскательские, геологоразведочные и др.);
б) затраты, не предусмотренные в сводных сметах на строительство объектов, и прочие списания за счет финансирования:
по объектам, не законченным строительством и переданным безвозмездно другим предприятиям (организациям) в установленном порядке;
стоимость материальных ценностей, переданных безвозмездно подрядным организациям при переводе строек, осуществляемых хозяйственным способом, на подрядный способ производства работ в пределах установленных для них нормативов оборотных средств, исчисленных к сумме подрядного договора;
расходы на подготовку кадров строительных рабочих за счет предусмотренных в финансовом плане основной деятельности плановых накоплений (у застройщиков, ведущих работы хозяйственным способом);
суммы уценки материальных ценностей по постановлениям и распоряжениям Правительства;
убытки по основным средствам строительства от стихийных бедствий;
другие затраты в случаях, предусмотренных действующими положениями.
Затраты по объектам капитальных вложений, переданным другим предприятиям (организациям), относят с субсчета 08-1 на субсчет 08-2. Списание производят на основании актов приемки-передачи и подтверждения о зачислении передаваемых затрат на баланс принимающей стороны.
Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, не включаются в сметную стоимость объекта и в установленном порядке списываются с субсчета 08-2 в дебет субсчета 88-1 "Фонды накопления" (либо в дебет счетов 81, 96).
Стоимость работ и оборудования, числящихся в составе незавершенного строительства, застройщики при безвозмездной передаче списывают со счета 08 на счет 88-1 через счет реализации. Застройщики, принимающие эти средства, увеличивают капитальные затраты на стоимость полученных средств и в бухгалтерском учете указанные операции отражают по дебету счета 08 и кредиту счета 88, субсчета 3 "Безвозмездно полученные ценности".
При выявлении завышения стоимости строительных и монтажных работ по оплаченным или принятым банком к оплате счетам подрядных организаций (или при возврате по этой причине банком без оплаты ранее принятых ими счетов за выполненные работы) заказчик и подрядчик обязаны внести взаимно согласованные исправления в соответствующие данные учета и расчетов.
Заказчик сумму завышения стоимости работ, выполненных подрядчиком в отчетном году, сторнирует по дебету счета 08 (субсчет 1) и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а сумму завышения стоимости работ, выполненных до текущего года по объектам, не законченным строительством на начало года (оплаченных заказчиком подрядчику), списывают с кредита счета 08 (субсчет 1) на счет 60.
При выявлении завышения сметной стоимости работ, выполненных хозяйственным способом в отчетном году или до отчетного года, по объектам, не законченным на начало года, соответствующие данные о выполнении объекта работ в сметной стоимости исправляют в аналитическом учете.
Выявленные суммы завышения стоимости работ по объектам, введенным в действие до отчетного года, удержанные с подрядчика и зачисленные на счет финансирования застройщика, последний отражает по дебету счета 88 и кредиту счета 60.
На субсчете 08-3 отражают фактическую себестоимость выращенного и переведенного в основное стадо молодняка всех видов продуктивного и рабочего скота, включая племенной (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, ездовых и сторожевых собак, подопытных животных, которые являются оборотными средствами независимо от стоимости).
Молодняк животных, переводимый в основное стадо, оценивается по фактической себестоимости. Молодняк всех видов продуктивного и рабочего скота, переводимый в основное стадо, списывают в течение года со счета 11 "Животные на выращивании и откорме" в дебет счета 08 "Капитальные вложения" по стоимости, числящейся на начало года по балансу, с присоединением плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала года до момента перевода животных в основное стадо. Одновременно при переводе молодняка в основное стадо дебетуют счет 01 "Основные средства" и кредитуется счет 08 "Капитальные вложения". В конце года после составления отчетной калькуляции разницу между указанной стоимостью переведенного в течение года молодняка скота и его фактической себестоимостью списывают дополнительно или сторнируют со счета 11 "Животные на выращивании и откорме" на счет 08 "Капитальные вложения" при одновременном уточнении оценки скота на счете 01 "Основные средства".
На субсчете 08-4 учитывают фактические затраты по покупке взрослого продуктивного и рабочего скота для формирования основного стада, включающие стоимость скота и расходы по доставке его на предприятие.
Стоимость взрослых животных, приобретенных со стороны, отражают по дебету счета 08 "Капитальные вложения" по фактической себестоимости их приобретения, включая расходы по доставке. Сельскохозяйственные предприятия в стоимость приобретения взрослого скота не включают налог на добавленную стоимость.
На субсчете 08-5 учитывают расходы по доставке на предприятие взрослого скота, полученного безвозмездно от других организаций, производимые за счет средств специальных фондов.
Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списывают со счета 08 на счет 01. Сальдо по счету 08, субсчетам 3, 4, 5 на конец отчетного периода представляет собой сумму незаконченных затрат по формированию основного стада.
На субсчетах 08-3, 08-4 и 08-5 затраты учитывают на отдельных аналитических счетах по видам животных (крупный рогатый скот, свиньи, овцы, лошади, волы и т.д.).
На субсчете 08-6 предприятия (организации) застройщики ведут учет накладных расходов по строительству хозяйственным способом по статьям затрат, в частности:
административно-хозяйственные расходы по строительству (основная и дополнительная оплата труда работников аппарата управления и производственно-технического персонала, отчисления на социальное страхование, канцелярские, почтово-телеграфные расходы, содержание зданий, занимаемых аппаратом управления, расходы по оплате командировок работников аппарата управления и др.);
расходы по обслуживанию работников строительства (дополнительная оплата труда и доплаты работникам, занятым на строительстве и эксплуатации строительных машин и механизмов, отчисления на социальное страхование со всей суммы оплаты труда и других доплат к ней указанных работников, расходы по санитарно-бытовому обслуживанию, охране труда и технике безопасности и др.);
расходы по организации работ на строительных площадках (содержание производственного оборудования и инвентаря, затраты по которым не предусмотрены в сметах прямых затрат, арендная плата; износ и ремонт малоценных и быстроизнашивающихся предметов, производственного инвентаря, временных (нетитульных) зданий, сооружений и приспособлений, возводимых или приобретаемых за счет накладных расходов; содержание пожарной и сторожевой охраны, расходы по рационализации производства, по проектированию производства работ, включая оплату услуг проектных организаций, если они не предусмотрены в смете прямых затрат по благоустройству и содержанию строительных площадок, по подготовке объектов строительства к сдаче, затраты по производственным командировкам работников строительства, расходы по перемещению строительных машин и механизмов и др.);
непроизводительные расходы (обязательные платежи и отчисления, не предусмотренные нормами накладных расходов и производимые в соответствии с действующими положениями, недостачи и потери от порчи материальных ценностей сверх норм естественной убыли, если они не относятся за счет виновных лиц; расходы по уплате процентов по кредитам и иным долговым обязательствам, использованным на эти цели; затраты, возмещаемые заказчиком сверх норм накладных расходов, и др.).
Все накладные расходы ежемесячно относят на затраты по производству строительно-монтажных работ, учитываемых на счете 08, и на затраты по возведению временных (нетитульных) зданий и сооружений и прочие некапитальные работы, учитываемые на счете 30, по соответствующим объектам учета пропорционально прямым затратам.
На капитальное строительство и другие капитальные работы, выполняемые хозяйственным способом, относят также общехозяйственные расходы, учитываемые на счете 26, при условии:
если строительство на предприятии (организации) не имеет своего хозяйственного аппарата и административно-хозяйственное обслуживание строительства выполняется штатом и средствами предприятия (в пределах, установленных сметами по строительству из расчета на выполненный объем работ);
если строительство частично имеет хозяйственный аппарат и свои административно-хозяйственные расходы (в пределах сумм, исчисленных на фактический объем работ по сметному проценту);
если на закладку и выращивание многолетних насаждений не утверждены особые сметы накладных расходов (в соответствии с порядком, установленным для растениеводства).
На субсчете 08-7 "Прочие капитальные вложения" на отдельных аналитических счетах отражают затраты по строительству подрядным и хозяйственным способом индивидуальных жилых домов с надворными постройками по каждому строящемуся объекту. При хозяйственном способе строительства этих объектов затраты учитывают по статьям, установленным для капитального строительства, при подрядном - в общей сумме, оплаченной подрядной организации.
После окончания строительства индивидуальные жилые дома с надворными постройками по фактической стоимости приходуют на субсчет 41-6 "Индивидуальные жилые дома для реализации".
На этом же субсчете отражают подлежащие списанию в установленном порядке затраты по неосуществленному и окончательно прекращенному строительству, а также расходы по сносу, демонтажу и охране этих объектов.
Предприятия-застройщики указанные затраты списывают по мере принятия решения на списание в установленном порядке за счет соответствующих источников. До решения вопроса об их списании их учитывают на субсчете 08-7 в общем порядке.
Затраты по временно или окончательно прекращенному строительству, на списание которых нет решения, выделяют в аналитическом учете по субсчету 08-7 в особую группу.
При списании затрат по окончательно прекращенному строительству (с учетом расходов по сносу, демонтажу и охране объектов, а также стоимости проектно-изыскательских работ по неосуществленному строительству) следует руководствоваться указаниями о порядке списания затрат по прекращенному строительству, проектно-изыскательских работ по неосуществленному строительству.
Сальдо по счету 08 "Капитальные вложения" отражает величину капитальных вложений предприятия в незавершенное строительство и приобретение основных средств, а также сумму незаконченных затрат по формированию основного стада.
"Российский налоговый курьер", N 9, 2004
Учет капитальных вложений всегда вызывает много вопросов. Как отразить эти вложения в налоговом учете? В какой момент начисляются НДС и налог на имущество? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.
Определение понятия "капитальные вложения" дано в ст.1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений". Капитальные вложения - это инвестиции в основные средства, в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих организаций, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и др.
Что такое долгосрочные инвестиции
Понятие долгосрочных инвестиций раскрывается в Положении по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденном Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее - Положение по учету долгосрочных инвестиций).
Долгосрочные инвестиции - это затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года). При этом такие активы не должны быть предназначены для продажи. К долгосрочным инвестициям не относятся долгосрочные финансовые вложения в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий.
Одним из основных критериев, по которому объект можно отнести к основным средствам, является его использование более 12 месяцев. Об этом сказано в п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. Поэтому капитальные вложения в основные средства признаются долгосрочными инвестициями организации. Они формируются у организаций как при строительстве, так и при приобретении отдельных объектов основных средств и должны учитываться по фактическим затратам.
Если организация осуществляет строительство объекта основных средств, учет фактических затрат на него рекомендуется вести по следующей структуре:
- на строительные работы;
- на работы по монтажу оборудования;
- на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
- на приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
- на прочие капитальные затраты.
До окончания строительных работ общая сумма этих затрат составляет стоимость незавершенного строительства.
Если организация приобретает отдельные объекты основных средств, капитальные вложения равны сумме фактических затрат на их приобретение.
Таким образом, характерной чертой капитальных вложений является их направленность на приобретение (создание) инвестиционного объекта со сроком использования более 12 месяцев. Поэтому капитальные вложения не учитывают в составе текущих расходов, а включают в первоначальную стоимость основных средств. Это правило применяется как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.
Налоговый учет капитальных вложений
Налоговым законодательством понятие "капитальные вложения", точно так же как и порядок их учета, не определено. Для целей налогообложения учет капитальных вложений сводится к правильному формированию первоначальной стоимости основных средств.
Налоговый кодекс устанавливает особый порядок определения первоначальной стоимости основных средств, отличный от того, который принят в бухучете. В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В эти расходы не входят суммы налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (п.1 ст.257 НК РФ).
Организация, которая сооружает, изготавливает, доставляет и доводит объект до состояния, в котором он пригоден для эксплуатации, может использовать какие-либо материальные ценности или работы (услуги) собственного производства. В таком случае оценивать эти ценности (работы, услуги) она должна как готовую продукцию. То есть по прямым расходам согласно правилам, предусмотренным п.2 ст.319 Кодекса. В этом же порядке определяется первоначальная стоимость основного средства собственного производства, если организация изготовила его в качестве своей продукции и использует в дальнейшем для производственной деятельности.
Если организация изготавливает (создает) объект основных средств своими силами, но не в качестве своей продукции (хозспособ), его первоначальная стоимость определяется как сумма всех фактических расходов, связанных с созданием и доведением до состояния, в котором он пригоден для эксплуатации.
В первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются расходы, для учета которых в целях исчисления прибыли установлен особый порядок. Такое разъяснение дано в разд.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729. Организации, применяющие метод начисления для учета доходов и расходов, признают такие расходы с учетом положений ст.272 НК РФ. Для организаций, применяющих кассовый метод, предусмотрено еще одно условие. Они признают все расходы после их фактической оплаты (п.3 ст.273 НК РФ).
Для каких же расходов предусмотрен особый порядок налогового учета? Это, например, расходы по страхованию имущества и проценты по заемным средствам.
Расходы по обязательному и добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно порядку, установленному ст.263 НК РФ. Эти расходы признаются в учете в том периоде, когда организация фактически перечислила (выдала из кассы) деньги в оплату страховых взносов. Но только в том случае, если договором страхования предусмотрено несколько платежей. Если же в соответствии с договором организация осуществляет разовую уплату страхового взноса, то расходы признаются равномерно в течение срока действия договора, заключенного более чем на один отчетный период (п.6 ст.272 НК РФ).
Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ). Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены ст.269 Кодекса. Они включаются в состав внереализационных расходов на конец соответствующего отчетного периода. Правда, при условии, что срок действия договора займа приходится более чем на один отчетный период. А если долговое обязательство будет погашено до истечения отчетного периода? В таком случае расход в виде процентов признается осуществленным и включается в состав внереализационных расходов на дату погашения долгового обязательства. Об этом сказано в п.8 ст.272 НК РФ.
Особый порядок предусмотрен также для учета положительных и отрицательных курсовых разниц. Согласно ст.ст.250 и 265 НК РФ они признаются внереализационными доходами и расходами соответственно.
Курсовые разницы появляются в налоговом учете в том случае, если стоимость основных средств выражена в иностранной валюте и их оплата производится также в валюте. Они возникают в момент, когда производится переоценка требований (обязательств).
Пример 1 . Организация приобрела основное средство стоимостью 10 000 долл. США, но оплату не произвела. Следовательно, у организации есть обязательство, выраженное в иностранной валюте. Стоимость основного средства учитывается по курсу Банка России на дату поступления - 30 руб. за 1 долл. США - и составляет 30 000 руб.
На момент оплаты была произведена переоценка обязательства в связи с изменением курса иностранной валюты.
Организация заплатила продавцу основного средства 10 000 долл. США (курс 29 руб. за 1 долл. США). Следовательно, в налоговом учете возникла положительная курсовая разница 10 000 руб. (10 000 долл. США х (30 руб/долл. США - 29 руб/долл. США)). Она включается в состав внереализационных доходов.
Возникают ли курсовые разницы, если основное средство полностью оплачено и при этом курс иностранной валюты на дату ввода объекта в эксплуатацию изменился по сравнению с курсом, действующим на день приобретения основного средства?
В п.11 ст.250 и п.5 ст.265 НК РФ сказано, что курсовые разницы возникают только при переоценке требований и (или) обязательств. Основное средство является активом, а не требованием или обязательством. Его первоначальная стоимость фиксируется в рублях на дату приобретения и в дальнейшем не изменяется вне зависимости от колебаний курса иностранной валюты. Следовательно, отвечая на поставленный вопрос, скажем: курсовые разницы не возникают.
В особом порядке учитываются суммовые разницы, возникающие при создании и приобретении основных средств. Они включаются в состав внереализационных доходов или расходов (п.11.1 ст.250 и пп.5.1 п.1 ст.265 НК РФ).
Обратите внимание: платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с такими объектами для целей налогового учета включаются в первоначальную стоимость основных средств. Таким же образом (в стоимости основных средств) учитываются суммы комиссионных сборов и иные расходы в виде оплаты сторонним организациям за выполненные работы (предоставленные услуги).
Данные расходы можно включить в стоимость основных средств только в том случае, если они произведены до ввода основного средства в эксплуатацию. Затраты, осуществленные после указанного момента, учитываются согласно пп.3 и 40 п.1 ст.264 НК РФ. Они включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Для целей налогообложения эти расходы признаются либо на дату расчетов, либо на дату предъявления организации расчетных документов, либо на последний день отчетного (налогового) периода (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ).
Учет операций, связанных с капитальными вложениями, можно вести в отдельном аналитическом регистре налогового учета. Такой регистр должен иметь все необходимые реквизиты, предусмотренные ст.313 НК РФ. А именно: наименование, период (дату) составления, измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении, наименование хозяйственных операций, подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистра.
В таком налоговом регистре по каждому объекту в хронологическом порядке следует отражать все расходы, которые впоследствии составят первоначальную стоимость объекта основных средств в целях налогового учета. Это важно для правильного формирования налоговой базы в последующих периодах, когда амортизационные отчисления по данному основному средству будут включаться в расходы организации.
Обратите внимание: если организация приобретает или создает объект основных средств, права на который подлежат государственной регистрации согласно действующему законодательству, такой объект должен быть включен в соответствующую амортизационную группу с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Таково требование п.8 ст.258 НК РФ.
Налог на добавленную стоимость
Как уже отмечалось, организация может объект основных средств построить сама либо приобрести у другой организации.
Согласно пп.3 п.1 ст.146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения. Датой выполнения СМР считается день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством (п.10 ст.167 НК РФ).
Чтобы исчислить НДС при выполнении СМР для собственного потребления, нужно определить налоговую базу. Налоговая база - это стоимость СМР, исчисленная исходя из всех фактических расходов на их выполнение (п.2 ст.159 НК РФ).
Какие расходы, являющиеся капитальными вложениями, включаются в стоимость строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления?
Исчерпывающий перечень расходов, включаемых в стоимость СМР, которые входят в технологическую структуру капитальных вложений, приведен в п.п.4.2 и 4.3 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123. Именно эти расходы включаются в налоговую базу по НДС при выполнении СМР для собственного потребления.
НДС, исчисленный со стоимости СМР, организация может принять к вычету. Но только в том случае, если стоимость этих работ включается в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль. Об этом сказано в п.6 ст.171 НК РФ. Организация может произвести вычет по НДС по мере уплаты налога в бюджет (п.5 ст.172 НК РФ).
Организация - заказчик строительства вправе принять к вычету суммы налога, предъявленные подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, при сборке (монтаже) основных средств, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ. То же касается и сумм НДС, предъявленных при приобретении объектов незавершенного капитального строительства. Вычет производится либо с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, либо при реализации объекта незавершенного строительства (п.6 ст.171 и п.5 ст.172 НК РФ).
Приобретая объект основных средств, организация вправе принять к вычету НДС, уплаченный продавцу, после принятия к учету этого объекта. При условии, что объект приобретен для осуществления операций, облагаемых НДС. Таково требование ст.ст.171 и 172 НК РФ.
Бухгалтерский учет капитальных вложений
В бухучете капитальные вложения учитываются отдельно от текущих затрат на производство. Об этом говорится в п.6 ст.8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предусмотрено следующее. Для отражения информации о затратах на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств и нематериальных активов, используется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". На нем отражаются фактические расходы покупателя, которые впоследствии составят первоначальную стоимость основного средства (нематериального актива).
К счету 08 открываются субсчета для учета соответствующих затрат: "Приобретение земельных участков", "Приобретение объектов природопользования", "Строительство объектов основных средств", "Приобретение объектов основных средств", "Приобретение нематериальных активов".
Результатом инвестиций является создание основного средства, которое подлежит учету по первоначальной стоимости. Поэтому при отнесении затрат к долгосрочным инвестициям следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
Согласно п.8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактические затраты, которые впоследствии составят первоначальную стоимость основного средства учитываются отдельно по каждому строящемуся или приобретаемому объекту. В бухгалтерском учете это отражается записью:
Дебет 08 Кредит 60
- отражены фактические затраты по приобретению (созданию) объекта основных средств.
Порядок определения первоначальной стоимости основного средства, изготовленного самой организацией, установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).
Согласно п.26 Методических указаний первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из фактических затрат на производство этих средств. Порядок учета и формирования затрат на производство основных средств тот же, что и для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых организацией.
Организация, которая создает основное средство самостоятельно, фактические затраты отражает в бухгалтерском учете так:
Дебет 08 Кредит 10 (02, 69, 70...)
- отражены фактические затраты по созданию объекта основных средств.
Организация для создания или приобретения основных средств может привлекать кредиты и займы. В этом случае она должна руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01).
Согласно п.13 ПБУ 15/01 к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, на приобретение и (или) строительство которых требуется большое количество времени и затрат. Исключение составляют объекты, приобретаемые для перепродажи.
Проценты, которые начислены по кредитам (займам), полученным на приобретение и (или) строительство инвестиционного актива, признаются затратами, связанными с получением и использованием кредитов и займов (п.11 ПБУ 15/01). Их сумма включается в стоимость этого актива и погашается путем начисления амортизации. Исключение составляют случаи, когда начисление амортизации по объекту основных средств не предусмотрено (п.23 ПБУ 15/01).
Обратите внимание: п.8 ПБУ 6/01 также предусматривает включение процентов по кредитам (займам) в первоначальную стоимость основного средства. Но только тех, которые начислены до принятия объекта к учету. Проценты по кредиту (займу), начисленные после принятия объекта к учету, относятся к операционным расходам организации (п.11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Если для приобретения или создания инвестиционного актива привлекаются кредиты (займы) в иностранной валюте, возникают курсовые разницы по процентам, причитающимся к оплате. Если же проценты выплачиваются в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (в условных денежных единицах), возникают суммовые разницы. Курсовые и суммовые разницы по процентам признаются затратами, связанными с получением и использованием кредитов и займов (п.11 ПБУ 15/01) и включаются в стоимость инвестиционного актива (п.23 ПБУ 15/01). Они образуются с начала начисления процентов и до момента их фактического погашения (перечисления).
Первоначальная стоимость инвестиционных активов после их включения в состав основных средств и ввода в эксплуатацию не изменяется. Поэтому курсовые и суммовые разницы, возникшие после этого момента, учитываются как прочие доходы (расходы) организации.
Согласно п.7 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" пересчет обязательств и требований в рубли производится на дату совершения операции, а также на последнюю отчетную дату. Возникающие при этом курсовые разницы относятся к внереализационным доходам или расходам (п.13 ПБУ 3/2000).
Обратите внимание: согласно п.33 Методических рекомендаций разница, возникающая между оценкой основных средств, отраженной на счете учета основных средств, и оценкой, отраженной на счете учета вложений во внеоборотные активы, списывается на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов (расходов). Данная разница в состав курсовых разниц не включается.
Все фактические затраты по приобретению (созданию) основных средств, которые учтены на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", переносятся на счет 01 "Основные средства". Такая бухгалтерская запись делается в момент ввода объекта в эксплуатацию и включения его в состав основных средств организации.
Пример 2 . Согласно договору купли-продажи организация в марте 2004 г. приобрела складское помещение стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС 18% - 180 000 руб.). Для этих целей в марте она взяла в банке кредит на сумму 500 000 руб. под 15% годовых сроком на один месяц. По истечении этого срока организация возвратила банку кредит и уплатила проценты в сумме 6250 руб.
В апреле 2004 г. организация заплатила за регистрацию права собственности на объект недвижимости 8000 руб. и подала документы на регистрацию. В том же месяце складское помещение было введено в эксплуатацию.
В целях налогового учета организация признает доходы и расходы методом начисления.
В бухгалтерском учете были сделаны следующие проводки:
в марте 2004 г.
Дебет 08 Кредит 60
- 1 000 000 руб. - отражена в составе капитальных вложений стоимость складского помещения;
Дебет 19 Кредит 60
- 180 000 руб. - учтен НДС, предъявленный продавцом;
Дебет 51 Кредит 66 субсчет "Задолженность по кредиту"
- 500 000 руб. - получен кредит в банке;
Дебет 60 Кредит 51
- 1 180 000 руб. - оплачена стоимость складского помещения;
в апреле 2004 г.
Дебет 76 Кредит 51
- 8000 руб. - оплачена госрегистрация права собственности на здание;
Дебет 08 Кредит 76
- 8000 руб. - включена в фактические затраты на приобретение основного средства плата за регистрацию;
Дебет 08 Кредит 66 субсчет "Задолженность по процентам"
- 6250 руб. - начислены проценты по кредиту в соответствии с условиями договора;
Дебет 66 субсчет "Задолженность по кредиту" Кредит 51
- 500 000 руб. - возвращен кредит банку;
Дебет 66 субсчет "Задолженность по процентам" Кредит 51
- 6250 руб. - перечислены банку проценты по кредиту;
Дебет 01 субсчет "Основные средства, находящиеся на госрегистрации" Кредит 08
- 1 014 250 руб. (1 000 000 руб. + 8000 руб. + 6250 руб.) - складское помещение введено в эксплуатацию <*>;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 180 000 руб. - НДС принят к вычету.
В налоговом регистре по формированию первоначальной стоимости основного средства отражены расходы, связанные с оплатой стоимости помещения по договору, - 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. - 180 000 руб.). Кроме того, в первоначальную стоимость склада включается плата за регистрацию права собственности - 8000 руб.
Таким образом, первоначальная стоимость складского помещения в налоговом учете составляет 1 008 000 руб. Начисление амортизации по объекту начнется со следующего месяца после его ввода в эксплуатацию и передачи документов на госрегистрацию, то есть в мае.
Проценты по кредиту в сумме 6250 руб. учитываются в составе внереализационных расходов в апреле.
Налог на имущество
С введением в действие с 1 января 2004 г. гл.30 "Налог на имущество организаций" НК РФ затраты, учтенные на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", больше не участвуют в расчете налогооблагаемой базы.
Согласно ст.374 НК РФ объектом налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Согласно порядку, установленному ПБУ 6/01 и Методическими указаниями, имущество учитывается как основное средство в момент отражения его стоимости на счете 01 "Основные средства".
Обратите внимание: в Методических указаниях разъяснены некоторые спорные ситуации, связанные с определением момента принятия на учет основных средств. Так, если по фактически эксплуатируемому объекту недвижимости завершены капитальные вложения, оформлены первичные учетные документы по приемке-передаче и все необходимые документы переданы на государственную регистрацию, амортизация по нему начисляется в общеустановленном порядке (п.52 Методических указаний).
По мнению налоговых органов, объекты недвижимости, по которым началось начисление амортизации, должны быть обязательно включены в состав основных средств и, следовательно, в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.
По мнению автора, п.52 Методических рекомендаций предоставляет организации право выбрать, как будет отражаться такой объект недвижимости до завершения процесса государственной регистрации - на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства" или на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Если организация выберет второй вариант, объект недвижимости не будет облагаться налогом на имущество. Конечно, такую позицию придется отстаивать в суде.
Следует отметить такой нюанс. Если организация не отразит объект недвижимости, находящийся на госрегистрации, в составе основных средств, она не сможет произвести вычет "входного" НДС. Поэтому организация должна решить, что для нее важнее: вычет по НДС или временная отсрочка по уплате налога на имущество.
О.Я.Киличенкова
консалтинговой группы "Что делать Консалт"
Основные средства и нематериальные активы становятся таковыми после их ввода в эксплуатацию, до этого момента затраты на их приобретение, монтаж, строительство и т. д. учитываются как капитальные вложения. Что еще нужно знать о капитальных вложениях?
Основные средства и нематериальные активы для предприятия являются таковыми лишь после ввода в эксплуатацию. До этого момента затраты на их приобретение, монтаж, строительство и т. д. учитываются как капитальные вложения.
Другими словами, капитальные вложения – это инвестиции в основные средства, или затраты на создание и воспроизводство основных фондов . Капитальные вложения так же называют вложениями во внеоборотные активы, на счете с таким названием ведется их отражение в бухгалтерском учете.
Капитальные вложения являются составной частью капиталообразующих инвестиций и необходимым условием существования предприятия. Если оно пренебрегает капитальными вложениями, то, несмотря на прирост за счет этого прибыли в краткосрочном периоде, впоследствии, в долгосрочном периоде, это спровоцирует исчезновение прибыли и приведет к потере конкурентоспособности.
Капитальные вложения – это долгосрочные инвестиции в собственную организацию. Они могут приносить текущие доходы или обеспечить прибыль в будущем, но, в любом случае, они не принимают участие в хозяйственном обороте предприятия, то есть, не расходуются и не амортизируются.
Капитальные вложения включают в себя следующие направления: затраты на строительно-монтажные и проектно-изыскательские работы, затраты на основные фонды (приобретение станков, машин, оборудования), на техническое перевооружение предприятия, НИОКР, и т. д.; инвестиции в трудовые ресурсы и прочие затраты.
Капитальные вложения в дальнейшем, после ввода в эксплуатацию строящихся зданий, оборудования и т. д., превращаются в действующие основные фонды.
Капитальные вложения используются в следующих направлениях:
- новое строительство на вновь осваиваемых площадях;
- расширение действующего предприятия путем введения дополнительных производств и расширения уже существующих;
- реконструкция, т.е. переустройство предприятия в процессе его деятельности без строительства новых и расширения функционирующих основных цехов, возведение новых объектов взамен ликвидированных;
- техническое перевооружение действующего предприятия, внедрение новой техники и технологии, механизация, автоматизация, модернизация.
Организация выбирает направление капитальных вложений в зависимости от целей инвестиций, но опыт показывает, что экономически более эффективным будет направление средств на реконструкцию и техническое перевооружение уже действующего производства.
При этом требуется меньший размер капитальных вложений, чем при новом строительстве или расширении предприятия, работы производятся в более короткие сроки, а затраты окупаются быстрее. Организация может осуществлять капитальные вложения не только в средства производства, но и в человеческий капитал. В этом случае капитальными вложениями будут являться любые затраты на повышение квалификации и производительности труда работников, которые будут компенсированы возрастанием доходов организации в будущем.
Капитальные вложения могут быть классифицированы на производственные – на развитие предприятия, и непроизводственные, направленные на развитие социальной сферы.
Важным показателем финансовой активности предприятия является структура его инвестиционных средств. В целях самофинансирования обычно используются собственные средства предприятия, такие, как не распределенная прибыль и амортизация. Эти средства могут быть дополнены эмиссией ценных бумаг и кредитами.
Основным показателем уровня самофинансирования является коэффициент самофинансирования, который рассчитывается как отношение собственных средств предприятия к сумме средств государственного бюджета, заемных и привлеченных средств. При удельном весе собственных источников инвестиций 60% и более от общего объема затрат, уровень самофинансирования считается высоким.
Большое значение в качестве источника капитальных вложений имеют амортизационные отчисления. В современных условиях у предприятий часто возникает необходимость постоянного обновления основных фондов.
С целью скорейшего образования накоплений, предприятия часто вынуждены производить ускоренное списание оборудования. Амортизация перестает быть выражением физического износа основных средств, а выступает как инструмент регулирования инвестиций.
Мощным источником капитала для предприятия могут служить ценные бумаги , но в нашей стране этот рынок пока используется не полностью, больше внимания уделяется заемным средствам, особенно банковским кредитам. Свою роль в инвестиционной активности предприятия играет государство, регулируя ее посредством денежно-кредитной и налоговой политики.
Капитальные вложения проходят несколько этапов анализа эффективности. Эксперты оценивают проект в техническом и экономическом плане. Для этого, в первую очередь, изучается технико-экономическое обоснование проекта, затем, при положительной оценке, производится более глубокое исследование проекта. Оно ведется в следующих направлениях:
- технико-экономический анализ, включающий исследование производственных мощностей и разработки в сфере маркетинга;
- финансовый анализ, прогнозирование финансовых результатов в итоге осуществления данного проекта;
- общеэкономический анализ результатов проекта.
Эффективность капитальных вложений может быть рассмотрена в нескольких видах:
- общественная, характеризуется показателями, отражающими результаты воздействия проекта на жизнь общества в целом;
- коммерческая, отражается в системе показателей для установления целесообразности реализации проекта с позиции инвестора;
- бюджетная. При использовании в проекте средств бюджетов различных уровней, производится оценка целесообразности проекта с позиций этих бюджетов.
В результате анализа влияния производимых капитальных вложений на эффективность основной, финансовой и инвестиционной деятельности организации, устанавливается, каким образом будут изменяться различные показатели этой деятельности.
Для оценки эффективности капитальных вложений (инвестиций) существуют следующие показатели:
- дополнительный выход продукции на рубль произведенных капитальных вложений:
- Э = (ВП1 - ВП0): К, где
- Э – эффективность капитальных вложений;
- ВП0, ВП1 – валовой объем производства продукции при исходных и при дополнительных инвестициях;
- К – сумма произведенных дополнительных инвестиций (капитальных вложений);
- снижение себестоимости продукции из расчета на рубль капитальных вложений:
- Э = V1 (С0-С1): К, где
- V1 – годовой объем производства продукции в натуральных единицах после произведенных инвестиций;
- С0, С1 – величина себестоимости единицы продукции при исходных и при произведенных капитальных вложениях;
- сокращение затрат труда в расчете на рубль капитальных вложений:
- Э = V1 (З0 - З1): К, где
- З0 и З1 – затраты труда на производство единицы продукции, соответственно, до и после произведенных инвестиций.
- увеличение прибыли в расчете на рубль капитальных вложений:
- Э = V1 (П1 - П0): К, где
- П0 и П1 – прибыль на единицу продукции до и после произведенных капитальных вложений;
- срок окупаемости капитальных вложений:
- T = К / V1(З0-З1) или t = К / V1(C0-C1).
Данные показатели применяются для комплексной оценки эффективности капитальных вложений в целом и по отдельным объектам.
26. Учет капитальных вложений.
Капитальные вложения - это инвестиции в основные средства, в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих организаций, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и др.
В бухучете капитальные вложения учитываются отдельно от текущих затрат на производство . Об этом говорится в пункте 6 статьи 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Для отражения информации о затратах на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств и нематериальных активов, используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». На нем отражаются фактические расходы покупателя, которые впоследствии составят первоначальную стоимость основного средства (нематериального актива).
К счету 08 открываются субсчета для учета соответствующих затрат: «Приобретение земельных участков», «Приобретение объектов природопользования», «Строительство объектов основных средств», «Приобретение объектов основных средств», «Приобретение нематериальных активов».
Результатом инвестиций является создание основного средства, которое подлежит учету по первоначальной стоимости. Поэтому при отнесении затрат к долгосрочным инвестициям следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).
Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактические затраты, которые впоследствии составят первоначальную стоимость основного средства учитываются отдельно по каждому строящемуся или приобретаемому объекту. В бухгалтерском учете это отражается записью:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 - отражены фактические затраты по приобретению (созданию) объекта основных средств.
Порядок определения первоначальной стоимости основного средства, изготовленного самой организацией, установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее - Методические указания).
Согласно пункту 26 Методических указаний первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из фактических затрат на производство этих средств. Порядок учета и формирования затрат на производство основных средств тот же, что и для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых организацией.
Организация, которая создает основное средство самостоятельно, фактические затраты отражает в бухгалтерском учете так:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 10 (02, 69, 70…) - отражены фактические затраты по созданию объекта основных средств.
Организация для создания или приобретения основных средств может привлекать кредиты и займы. В этом случае она должна руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01).
Согласно пункту 13 ПБУ 15/01 к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, на приобретение и (или) строительство которых требуется большое количество времени и затрат. Исключение составляют объекты, приобретаемые для перепродажи.
Проценты, которые начислены по кредитам (займам), полученным на приобретение и (или) строительство инвестиционного актива, признаются затратами, связанными с получением и использованием кредитов и займов (п. 11 ПБУ 15/01). Их сумма включается в стоимость этого актива и погашается путем начисления амортизации. Исключение составляют случаи, когда начисление амортизации по объекту основных средств не предусмотрено (п. 23 ПБУ 15/01).
Обратите внимание
Пункт 8 ПБУ 6/01 также предусматривает включение процентов по кредитам (займам) в первоначальную стоимость основного средства. Но только тех, которые начислены до принятия объекта к учету. Проценты по кредиту (займу), начисленные после принятия объекта к учету, относятся к операционным расходам организации (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
Если для приобретения или создания инвестиционного актива привлекаются кредиты (займы) в иностранной валюте, возникают курсовые разницы по процентам, причитающимся к оплате. Если же проценты выплачиваются в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (в условных денежных единицах), возникают суммовые разницы. Курсовые и суммовые разницы по процентам признаются затратами, связанными с получением и использованием кредитов и займов (п. 11 ПБУ 15/01) и включаются в стоимость инвестиционного актива (п. 23 ПБУ 15/01). Они образуются с начала начисления процентов и до момента их фактического погашения (перечисления).
Первоначальная стоимость инвестиционных активов после их включения в состав основных средств и ввода в эксплуатацию не изменяется. Поэтому курсовые и суммовые разницы, возникшие после этого момента, учитываются как прочие доходы (расходы) организации.
Обратите внимание
Cогласно пункту 33 Методических рекомендаций разница, возникающая между оценкой основных средств, отраженной на счете учета основных средств, и оценкой, отраженной на счете учета вложений во внеоборотные активы, списывается на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов (расходов). Данная разница в состав курсовых разниц не включается.
Все фактические затраты по приобретению (созданию) основных средств, которые учтены на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», переносятся на счет 01 «Основные средства». Такая бухгалтерская запись делается в момент ввода объекта в эксплуатацию и включения его в состав основных средств организации.
